주요국 주택임대소득 과세제도의 시사점^*

연방국가인 미국의 경우 연방 차원의 임대소득과세와 주 차원의 과세가 별개로 존재할 수 있는데 일단 여기서는 연방차원의 과세만을 비교대상으로 하기로 한다. 미국은 포괄주의방식의 소득과세체계를 가지고 있어서, 연방 내국세법(IRC)에서 비과세로 규정한 것을¹⁹⁾ 제외한 모든 소득에 대해 과세를 한다. 따라서 우리나라와 달리 세법에서 소득유형을 규정한다고 하더라도 그것이 과세범위를 제한하는 의미, 즉 해당 소득유형에 속하는 것만을 과세대상으로 한다는 의미는 아니다. 하지만 소득유형별로 과세상 차별취급을 하는 부분이 있으므로 소득유형의 구분이 전혀 의미가 없는 것은 아니다.²⁰⁾

미국 연방 내국세법 제61조는 과세대상이 되는 총수입은 그 연원이 무엇이든 “모든 소득(all income)”이 소득세 과세대상이라고 규정하면서 동시에 그러한 과세대상 소득에 포함되는 것들을 총 15가지 예시하고 있는데,²¹⁾ 그 중 “임대소득(Rents)”이 포함되어 있다. 미국 연방 내국세법에서는 소득을 능동적 활동에 의한 소득(active income)과 수동적 활동에 의한 소득(passive income) 그리고 포트폴리오 소득(portfolio income)으로 분류하는데,²²⁾ 임대소득은 수동소득의 대표적인 예로 이해한다. 근로소득이나 일반적인 사업 활동에 의한 소득은 능동소득이고, 배당, 이자, 연금, 사용료 등은 포트폴리오 소득으로 분류한다. 수동소득은 소득자가 소득창출활동에 참여하지만 참여행위의 투입시간, 실제 수행업무 및 동 사업에 대한 지식 또는 경험과 같은 요소를 고려할 때 정기적, 계속적, 실질적으로 소득창출활동에 참여하는 것으로 보기 어려운 경우를 말한다.²³⁾ 자산임대로 인한 소득의 경우 단기간의 장비대여업이나 호텔처럼 상당한 서비스가 추가로 제공되어야 하는 부동산임대업 등 법령에서 수동적 활동에 포함시키지 않는 경우를 제외한 모든 임대 행위로 인한 소득이 수동소득으로 분류된다.²⁴⁾

주택임대소득의 수입금액은 그 명칭 여하를 불문하고 주택임대로부터 발생하는 모든 수입금액이 그 대상이다. 임대소득은 대부분 월세형태로 수령한다. 임대소득으로 과세되는 유형 중 다음과 같은 경우는 주목할 만하다. 선수임대료는 실제 임대공여기간에 관계없이 그 금액 전액을 수령시점에 임대소득으로 과세한다. 임대계약을 취소하면서 임차인이 부담한 금액도 임대소득으로 과세한다. 임대인이 부담해야 할 주택수선비를 임차인이 부담한 경우 그 금액도 임대소득으로 과세한다.²⁵⁾ 임차료를 금전 이외의 자산형태로 수령한 경우에는 그 자산의 공정시장가치로 임대소득으로 과세한다. 보증금 중 임차인에게 반환하지 않는 금원도 임대소득으로 과세한다. 임차인이 임대료를 지불하지 않거나 저렴하게 지불하고, 대신 임대자산의 가치를 상승시킨 경우 그 가치 상승분을 임대소득으로 인식하여 과세한다.²⁶⁾ 수입의 귀속시기는 현금주의와 발생주의 중 납세자가 선택할 수 있는데, 대부분 현금주의에 의해 납부한다.²⁷⁾

임대인이 주택을 임대제공하면서 발생하는 각종 비용은 폭넓게 필요경비로 공제해준다. 대표적으로는 수선유지비와 청소·관리비, 감가상각비, 이자비용, 보험료, 각종 수수료, 광고비, 차량·교통 경비, 기타 세금과 공과금을 들 수 있다. 비용공제시점은 소득의 귀속시기결정과 연동되어 현금주의방식으로 수입의 귀속시기를 결정하면 비용도 현금주의로 인식하게 된다²⁸⁾.

임대사업에서 발생한 손실은 그 손실이 발생한 당해 연도에는 공제가능한 다른 수동적 소득의 수익과 통산이 가능하고 사업소득과 같은 적극적 소득활동에서 발생한 손익 그리고 이자, 배당과 같은 포트폴리오 소득과의 통산도 허용되지 않는다.²⁹⁾ 당해 연도 수익에서 공제되지 못한 손실은 차기 이월이 되지만 역시 수동적 활동에서 발생한 손익과의 상계만 허용된다. 그러나 자산의 임대로 인한 소득이라고 하더라도 납세자가 임대활동에 실질적으로(materially) 또는 적극적으로(actively) 참여한 경우, 그러한 활동은 더 이상 수동적 소득 창출을 위한 활동이 아니므로 그러한 사업활동에서 발생한 손실은 수동적 소득 이외 다른 소득의 수익으로부터 공제할 수 있다.³⁰⁾

임대소득에 대해서는 다른 소득유형과 동일하게 소득구간에 따라 10∼37%의 총 7단계 누진세율을 적용하여 과세한다. 미국의 경우에는 신고유형이 개인단독신고, 부부합산신고, 세대주신고, 부부별도신고 총 4개 유형인데, 그 유형별로 세율 적용대상인 소득구간을 달리 설정 한다.³¹⁾ 예컨대, 부부합산신고를 하는 경우 19,050달러까지는 10% 최저세율을 적용하고, 600,000달러 초과하는 경우에는 최고세율 37%를 적용한다. 양도소득세의 경우에는 보유기간이 1년 미만인 경우 임대소득과 세율이 동일하고, 1년 이상인 경우에는 다른 소득에 대한 소득세율이 37% 이상인 경우 20%, 15%이상-37%미만인 경우 15%, 15% 미만인 경우에는 0%이다.

임대소득은 다른 소득과 마찬가지로 납세자가 자발적으로 소득세를 신고·납부해야 한다. 그 기한은 그 다음 연도 4월 15일까지이다. 임대소득은 원천징수대상은 아니지만 추정세액납부제도에 의하여 신고기한 전에 사전납부가 이루어질 수 있다.³²⁾

임대소득자에 대해서 소득규모나 주택보유개수, 사업자등록 여부에 따라 과세특례를 부여하는 것은 일반적으로 없는 것으로 보인다³³⁾.

독일의 경우 주택임대로 인한 소득에 대한 과세는 연방의 몫이다. 연방소득세법 제2조 제1항에서는 소득의 종류를 총 7가지로 나누고 있는 그 중 주택임대소득은‘임대소득’(Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung)으로 과세한다³⁴⁾. 독일 소득세법 제2조 제2항은 7가지 소득종류를 이익소득유형과 잉여소득유형으로 나누는데, 전자에 속하는 것으로는 대표적으로 영업소득을 들 수 있고,³⁵⁾ 임대소득은 후자에 속하는 것으로 규정하고 있다³⁶⁾. 전자와 후자의 차이점은 전자는 순자산 증가설에 입각한 것으로 후자는 소득 원천설에 입각한 것으로 이해하여, 전자의 경우에는 과세기간 동안의 모든 가치증가를 과세대상으로 인식하지만, 후자는 소득의 원천이 되는 자산 자체의 가치증가는 원칙적으로 과세대상이 아니고 그 자산에서 발생한 수익만이 과세대상이라고 인식한다³⁷⁾. 독일 소득세법상 ‘임대소득’(Einkunfte aus Vermietung und Verpachtung)으로 과세하는 소득의 개념과 범주에 대해서는 ｢소득세법｣ 제21조에서 규정하고 있다. 이 소득은 개인적인 재산, 즉 영업용 재산이 아닌 것을 타인으로 하여금 ‘실제적으로’ 사용케 하고 그 대가를 수령한 경우 그 소득에 대해 과세하는 것이다³⁸⁾. 임대소득은 영업소득이나 자유직업소득에 대해 보충적 지위에 있다.³⁹⁾ 영업용 부동산이나 자유직업소득으로 과세되는 전문자영업자가 자신의 영업을 위해 보유하는 부동산을 임대하여, 획득하는 소득은 임대소득이 아니라 영업소득 혹은 자유직업소득으로 과세한다.⁴⁰⁾ 이 소득은 사업소득으로 과세하는 우리나라의 임대소득보다는 오히려 우리나라의 기타소득에 준하는 것으로 이해할 수 있다. 독일에서는 임대소득을 사업소득 성격이 아니라 자본소득(Einkünfte aus Kapitalvermogen)과 유사한 것으로 이해한다.⁴¹⁾ 그래서 독일 소득세법상 조문의 편재도 자본소득 아래쪽에 임대소득관련 조문이 위치하고 있다.

주택을 임대하고 그 대가로 수령한 것을 주택임대소득으로 과세한다. 주택을 임대하고 대가를 받은 경우 그 소득이 주택임대소득으로 과세되기 위해서는 주택의 임차료가 그 지역 평균임대료의 66% 이상이 되어야 한다.⁴³⁾ 66% 비율이 되지 못하면 그 비율만큼만 유상거래로 인정하고 나머지는 무상의 제공으로 본다. 이러한 구분은 주택의 취득에 소요된 금융비용과 감가상각비를 경비처리할 수 있는지 여부와 관련하여 중요한 의미가 있다.⁴⁴⁾ 임대소득의 수입시기는 ｢소득세법｣ 제11조 제1항에서 규정하고 있는 수입원칙(Zuflussprinzip)에 의해 결정한다. 임차료를 선불방식으로 지불한 경우에는 특례규정이 있다. 이 경우에는 선불기간이 5년을 초과하는지 여부가 중요하다. 선불기간이 5년 이하인 경우에는 수령한 당해 연도의 수입금액으로 하고, 5년을 초과한 경우에는 선불기간 동안 동일한 금액이 익금된 것으로 하여 수입금액을 계산한다.⁴⁵⁾

주택임대소득으로 과세되는 범위는 총액주의원칙(das Brutto-Prinzip)에 따라 임대인이 세입자로부터 임대료 이외에 별도로 수도·전기요금 등을 수령한 경우에도 일단 수도·전기요금 등도 임대인의 임대소득에 해당한다. 추후 실제로 수도·전기요금을 지불한 경우 해당 금원 상당액을 필요경비(Werbungskosten)로 공제한다. 보증금(Kaution)의 경우 보증금 수령만으로는 임대인의 임대소득을 구성하지 않고, 실제로 계약내용에 따라 보증금을 임대인이 획득하게 된 경우에만 임대소득의 수입금액이 된다. 임대주택에 있어서 사용에 필요한 불가피한 수선이 아닌 소위 미적인 차원의 수선(Schönheits-Reparaturen)의 경우 수선을 수행한 주체가 누구인지, 그리고 그 비용을 종국적으로 누가 부담했는지에 따라 임대소득으로 과세할 여지가 있다. 임대인이 그러한 수선을 수행하고 그 비용을 임차인으로부터 징구한 경우 그 금액은 임대소득을 구성한다. 임대인이 그 비용을 전부 부담한 경우 임대소득으로 과세할 여지는 없고 지출한 금액은 즉시 공제 가능한 유지·수선비가 된다.⁴⁶⁾ 임차인이 그러한 수선을 자기의 필요성에 따라 수행한 경우 임대인에게는 임대소득으로 과세할 여지는 발생하지 않고, 또 임대인, 임차인 어느 누구에게도 그 수선비용을 필요경비로 공제할 여지도 발생하지 않는다.⁴⁷⁾

임차인이 임대의 목적으로 사용하기 위해 임대건물을 수선하는 경우(Mietereinbauten)에도 부분적으로 임대인에게 임대소득이 발생할 수 있다. 임차인이 수선한 물건이 ‘경제적으로(wirtschaftlich)’ 임대인의 물건으로 바뀐 경우 수선으로 증가한 가치를 ｢소득세법｣ 제8조 제2항에 따라 평가한 금액이 임대인의 임대소득 수입금액이 된다.

주택임대로 인한 소득을 임대소득으로 과세하는 경우 임대행위로 야기된 지출(Ausgaben)은 필요경비(Werbungskosten)로 임대소득의 수입금액(Einnahmen)에서 공제할 수 있다. 필요경비의 귀속시기는 ｢소득세법｣ 제11조 제2항에서 규정하고 있는 지출원칙(Abflussprinzip)에 의해 결정한다. 공제 가능한 필요경비는 크게 ‘취득ㆍ설치원가’(Anschaffungs- oder Herstellungskosten)와 기타의 필요경비로 나누어야 한다. 후자에는 유지 및 수선비(Erhaltungsaufwand)가 대표적으로 포함될 수 있다. 전자는 감가상각룰(AfA)에 따라 허용되는 일정 금액만을 연도마다 분할하여 필요경비로 산입할 수 있다. 납세자는 정액법과 정률법 중 선택할 수 있다. 독일의 경우 민법적으로는 우리나라와 달리 토지와 건축물이 분리되지 않지만 감가상각을 위해서는 양자는 분리되어야 하고 건물분 취득가격에 대해서만 감가상각이 허용된다. 감가상각비의 필요경비 인정과 관련하여 독일 ｢소득세법｣상 주택을 임대하여 발생하는 임대소득의 경우 특별한 고려가 필요하다. 주택의 임차료가 그 지역 평균임대료의 66% 이상이 되어야만 주택 감가상각비 전액을 필요경비로 공제받을 수 있다.⁴⁹⁾ 주택임차료가 그 수준에 이르지 못하는 경우에는 그 비율만큼만 유상거래로 인정하고 나머지는 무상의 제공으로 보므로 감가상각비를 경비로 인정받는 데 제한이 있다. 예를 들어, 그 지역 평균임대료의 50%로 주택을 임대 제공한다면 원래 필요경비로 산입할 수 있는 감가상각비의 50%만 필요경비로 공제받을 수 있다.

지출이 수입을 초과하여 발생한 손실은 우선 당해 연도의 다른 소득에서 발생한 수익과 상계한다. 먼저 당해 연도에 발생한 같은 소득 종류에서 발생한 다른 수익에서 상계한다. 이를 독일에서는 수평적 손실상계(Der horizontale Verlusausgleich)라고 한다. 이러한 수평적 손실상계에도 불구하고 상계할 손실이 여전히 존재하는 경우 같은 연도에 발생한 다른 종류의 소득에서 발생한 수익에서 상계할 수 있다. 이를 수직적 손실상계(Der vertikale Verlusausgleich)라고 한다. 당해 연도에 상계되지 않은 결손금의 경우 ｢소득세법｣ 제10d조에 따라 그 이전 과세연도 혹은 그 이후 과세연도에서 공제할 수 있는 제도를 도입하고 있다. 이 규정에 따르면 이러한 손실은 원칙적으로 과세당국이 직권으로 직전 과세연도의 총소득금액(Gesamtbetrag der Einkünfte)에서 최고 100만유로까지 공제할 수 있다(Verlustrücktrag). 그런데 납세자는 그러한 결손금의 소급공제를 희망하지 않는 경우 신청에 의해 전부 혹은 일부의 결손금을 결손금이 발생한 연도 이후의 과세연도의 총소득금액에서 공제받을 수 있다. 그 결손금은 100만유로까지는 무제한으로, 그 금액을 초과하는 금액은 초과금액의 60%까지를 특별공제(Sonderausgabe), 비통상적인 부담에 따른 공제 그리고 그 외 공제보다 우선적으로 공제하게 된다.⁵⁰⁾ 부부합산과세를 신청한 배우자의 경우 그 금액은 2배가 된다.

이러한 결손금의 처리에 대해 독일 소득세법에서는 다양한 형태의 결손금 공제 제한규정이 존재한다.⁵¹⁾ 대표적으로 자산소득과 사적인 자산의 양도에 따른 양도소득에서 발생한 결손금 등에 대해서는 다른 소득에서 발생한 수익과 상계하지 못한다.⁵²⁾ 하지만 임대소득에 대해서는 결손금 공제를 제한하는 규정은 존재하지 않는다.

임대소득에 대해서는 소득세의 기본세율을 적용한다. 독일 소득세법상 세율은 0%의 세율이 적용되는 기본공제구간과⁵³⁾ 9,409유로부터 14,532유로까지는 거의 수직형태의 누진구조로 세율부담이 14%부터 23.97%이고, 14,533유로부터 57,051유로까지는 완만한 누진구조형태로 세부담은 23.97%부터 42%까지 이며, 57,052유로부터 270,500유로까지는 42%의 비례세율구간이고, 270,501유로부터는 45%의 비례세율로 과세되는 구간이다.

독일 소득세법에도 일정한 소득에 대해서만 적용되는 특수한 세율도 있지만 주택임대소득의 경우에는 그러한 특수한 세율이 적용되지 않는다.

임대소득은 근로소득 등과 함께 잉여소득유형에 속한다. 임대소득은 나머지 다른 6개 소득에서 발생한 소득금액과 종합적으로 합산과세를 한다. 임대소득에 대해 별도로 원천징수제도를 두지는 않고 있다.

주택임대사업자에 대해서 우리나라와 같은 특수한 과세특례를 부여하는 제도는 존재하지 않는 것으로 보인다.

일본은 우리와 동일하게 ｢소득세법｣에 근거하여 개인소득에 대해 과세한다. 일본 소득세법은 소득을 총 10가지로 나누고 있다.⁵⁴⁾ 그 중 주택임대소득은 부동산소득으로 과세한다. 부동산소득은 토지나 건물 그리고 20톤 이상의 선박이나 항공기 등의 임대로 인한 소득에 대해 과세한다. 부동산소득으로 과세되는 선박이나 항공기를 제외한 동산의 임대로 인한 소득은 사업소득 내지는 잡소득으로 과세한다.

주택임대소득으로 과세하는 것은 주택을 임대하고, 그 대가로 수령한 금액 이외에도 주택을 임대함으로써 발생하는 기타 수입들도 과세대상이다. 보증금 및 이와 유사한 명목의 금원도 계약 당시부터 반환이 필요 없는 경우와 그 후 계약에서 정한 상황의 발생으로 인해 반환할 필요가 없게 된 경우에는 부동산소득으로 과세된다. 관리비 등의 명목으로 받는 전기요금, 수도요금과 청소요금 등도 부동산소득으로 과세한다.⁵⁵⁾ 선수임대료에 대한 과세와 관련해서는 계약이나 관습 등에 의해 지급일이 정해진 경우에는 그 정해진 지급일에 귀속되는 것으로 보되,⁵⁶⁾ 계속적인 기장에 기초하여 부동산소득금액을 계산하고 있는 등 일정한 요건에 해당하는 경우에는 임대기간에 안분하여 해당 연도의 총수입금액에 산입하는 것으로 한다⁵⁷⁾. 즉, 임대사업자가 계속적으로 기장을 하고 있고 ,그 기장에 기초하여 부동산소득금액을 계산하고 있으며, 임대수익을 임대기간에 상응하도록 소득금액을 계산하고 있고, 또한 장부상 임대료에 관한 선수수익(前受収益) 및 미수수익의 경리가 행해지고 있으면서 1년을 경과하는 기간에 대한 임대료수입에 대해 그 선수수익 또는 미수수익에 대한 명세서를 확정신고서에 첨부 하고 있다면, 선수임대료를 전액 수령시에 과세하는 것이 아니라 임대기간에 분할해서 귀속되는 것으로 과세한다. 주택임대를 사업으로 하는 경우에도 사업소득으로 과세하는 것이 아니라 부동산소득으로 과세한다.⁵⁸⁾

주택임대의 대가로 수령한 금원을 부동산소득으로 과세함에 있어서 필요경비로 공제가 가능한 것은 주택임대로 인한 수익을 얻기 위하여 직접 지출한 비용이며 가사 관련 비용은 공제하지 않는다. 필요경비로 공제 가능한 것으로 우선 주택에 대한 감가상각비를 들 수 있다. 납세자는 정액법과 정률법 중 선택하여 주택의 감가상각비를 공제할 수 있다. 2007. 4. 1.을 기점으로 그 이전에는 취득가액의 95%까지로 상각한도가 제한되어 있어서 5%는 처분할 때까지 비용화 할 수 없었는데 현재는 그러한 한도가 폐지되었다. 다음으로 임대용 건물의 관리비, 수선비, 임대의 대상이 되는 토지와 건물을 취득하기 위한 차입금에 대한 임대기간의 이자, 입주자를 모집하는 비용(중개수수료와 광고비 등), 수도 및 광열비, 손해보험료, 재산세 등이 주로 공제 가능한 필요경비에 해당한다. 주택에 대한 개조비용이 수선비로 당해 연도에 전액 비용 처리되지 않는 경우에는 자산의 원본가치에 반영되어 감가상각을 통해서만 부분적으로 비용 처리된다. 대체로 3년 이내의 기간을 주기로 하여 행해지는 수리, 개량 등이 있을 때 또는 하나의 수리·개량 등의 금액이 20만엔 미만인 경우와 다른 수리·개량 등 금액 중 자본적 지출, 수리비 및 분명하지 않은 금액이 있는 경우 그 금액이 60만엔 미만인 경우나 그 자산의 전년도 말 취득가액의 약 10% 상당액 이하인 경우에는 납세자가 해당 지출을 수선비로 확정 신고를 하면 그 해당 연도의 필요경비로 인정해준다⁵⁹⁾.

주택임대로 인한 수익이 필요경비를 초과하는 경우 해당 손실은 다른 부동산임대로 인한 수익이나 이자, 배당, 사업, 급여 및 각종 잡소득금액에서의 소득금액으로부터 차감하고(1단계 차감), 그리고도 여전히 손실이 존재하는 경우 양도소득금액 및 일시소득금액에서 차감한다(2단계 차감). 이와 같은 두 번의 차감을 통해서도 남게 되는 손실은 이월되며 법령에서 정해진 이월결손금공제순서에 따라 차감한다.⁶⁰⁾ 백색신고를 하는 경우에는 손실의 이월공제가 허용되지 않는다.

일본의 소득세는 분리과세되는 소득을 제외하고는 5%에서 45%까지 총 7단계 초과누진세율체계로 되어 있다. 부동산 소득에 대해 별도의 세율이 적용되지는 않는다.⁶¹⁾

주택임대소득은 종합과세되는 다른 소득과 마찬가지로 소득이 귀속되는 사업연도의 다음 해 2월 15일부터 3월 15일까지 소득세 신고를 해야 한다. 신고의 방식은 임대의 규모에 따라 청색신고와 백색신고 중 납세자가 선택하여 신고할 수 있다. 청색신고는 기장을 전제로 하는 신고이고 백색신고는 그렇지 않다. 백색신고에 비해 청색신고는 여러 가지 세제상 우대조치가 수반된다.⁶²⁾

일본의 경우 주택임대를 하기 위해 주택임대업등록을 해야 하는 것은 아니다.⁶³⁾ 따라서 주택임대업등록을 하였다는 이유로 과세특례를 부여하는 제도는 없다. 소규모임대사업자에 대해서는 상속세와 지방세 등에서 과세특례를 인정하는 조문을 두고 있다.

또한, 동일본 대지진으로 피해를 입은 사업자에 대한 대체자산취득에 따른 특별상각공제 등 세제상 특례를 규정한 조문은 부동산소득자에게도 적용되며, 피해가 극심한 특정 재난지역에서 이재민용 우량임대주택을 취득하는 경우 등에 대해서는 할증상각을 해주는 특례가 있다.⁶⁴⁾

프랑스는‘조세일반법(Code Généarl des Impôts, 약칭 CGI)’이라는 단일법전 체계를 이루고 있다. 그 법에서는 소득을 총 8가지(근로소득, 양도소득, 부동산 임대소득, 자본소득, 산업 및 상업소득, 이사의 소득, 농업소득, 비상업소득)로 열거하고 있는데, 그 중 주택임대로 인한 소득은 주로 ‘부동산 임대소득(Revenus foncier, 약칭 RF)’으로 과세한다. 하지만 사업자의 대차대조표상 자산에 계상된 주택에 대한 임대소득과 가구가 딸린 거주용 주택의 임대소득은 부동산 임대소득이 아니라 우리나라의 사업소득에 해당하는 ‘산업 및 상업소득(bénéficies industriels et commerciaux, 약칭 BIC)’으로 과세한다.⁶⁵⁾ 아래에서는 주택임대로 인한 소득 중 부동산 임대소득을 중심으로 설명하기로 한다. 프랑스는 비사업자인 개인의 주택임대소득에 대해서는 비과세한다.⁶⁶⁾ 따라서 아래에서의 설명은 사업자인 개인의 주택임대소득에 대한 과세를 전제로 한 것이다.

주택임대로 인한 수익이 부동산 임대소득으로 과세되는 경우는 가족단위 납세의무자 구성원이 소유 또는 사용수익권이 있는 부동산을 임대하여 얻는 소득이다. 산업 및 상업소득(BIC)과의 관계를 고려할 때 가구가 딸리지 않은 주택이어야 부동산 임대소득으로 임대수익이 과세된다. 주택임대로 인한 수익이 부동산 임대소득으로 과세되는 범위는 주택임대로 인하여 받은 금액과 받아야 할 금액의 합계액이다.⁶⁷⁾ ‘받은 금액’이라 함은 부동산 소유자가 임대 명목으로 세입자로부터 받은 총수입금액 및 임대계약에 따라 세입자로부터 받은 수리비 등의 금액에서 실제 지출한 금액을 초과하는 부분을 더한 금액이다. 이러한 받은 금액은 현금주의에 의하여 과세연도가 결정된다.

즉, 전년도 미납 임대료와 차기연도의 임대료를 선수한 경우에도 모두 수령한 연도의 부동산 임대소득으로 과세한다.⁶⁸⁾ 실제로 받지 못한 임대료라 하더라도 임대인에게 귀속되는 사유로 받지 못한 경우에는‘받아야 할 금액’으로 이해하여 부동산 임대소득으로 과세한다. 임대인이 임대료를 받기 위하여 명도소송을 제기하거나 독촉절차 등을 진행했음에도 임대를 받지 못한 경우이거나 임차인의 재정상황이 임대료를 지급할 수 없는 상황이어서 임대료를 받지 못한 경우에는 부동산 임대소득의 총 수입금액에 산입하지 않는다.⁶⁹⁾

주택임대로 인한 수익이 부동산 임대소득으로 과세되는 경우에 있어서 필요경비공제 방법은 부동산임대규모에 따라 일반적인 경우와 연간 부동산 임대수입이 15,000유로를 초과하지 않는⁷⁰⁾ 소규모 임대로 구분이 된다. 전자의 경우에는 실제 지출한 것이 확인되는 경우 해당 금액을 필요경비로 공제하고 후자의 경우에는 기본적으로 총 수입금액의 30%를 필요경비로 공제한다.⁷¹⁾

일반적인 경우에 있어서 필요경비공제는 다시 도시지역과 시골지역을 구분하여, 공제가능여부가 결정된다. 하지만 대부분 주요항목은 도시지역과 시골지역을 불문하고 필요경비로 공제가능하다. 예컨대, 소유주가 부담한 수리비 또는 유지비용, 주택에 대한 보험료, 거주환경 개선을 위해 지출한 비용, 제세공과금, 임대주택의 취득, 보존, 수리 또는 개선을 위한 대출금의 이자, 경비원이나 관리원의 급여 등의 경우에는 도시지역과 시골지역을 불문하고 필요경비로 공제가능하다.⁷²⁾

부동산 임대소득의 결손금은‘산업 및 상업소득(bénéficies industriels et commerciaux, 약칭 BIC)’등의 결손금과는 처리방법이 다르다. 프랑스는 소득세 과세단위가 가족이므로 가족 구성원 중 한 명의 부동산 임대소득 결손금은 다른 구성원의 부동산 임대소득금에서 공제할 수 있다. 그러나 부동산 임대소득의 결손금은 다른 유형의 소득금액과 통산이 되지 않고, 이월이 되어 다음 연도의 부동산 임대소득과 상계할 수 있을 뿐이다(CGI 제156조 제3항).⁷³⁾

프랑스의 소득세 세율은 과세단위에 대한 이해를 전제로 해야 한다. 프랑스는 입법적으로 특이하게 가족단위과세를 하고 있다. 이때 가족에는 생계를 같이 하는 자로서 배우자와 미성년 자녀 그리고 부모 등 법률에서 규정하는 성인이 포함된다.⁷⁴⁾ 합산대상이 되는 가족의 소득금액을 합산한 뒤 세법에 따라 계산되어진 가족 단위를 산출하여, 그 단위로 합산소득을 나눈 뒤 해당 금액에 비로소 법정세율을 곱하여 세액을 산출하고 그 금액에 다시 세대의 단위를 곱하여 납부할 세액을 계산한다. 계산과정의 전체적인 흐름은 독일의 2분2승법과 유사하다. 하지만 합산을 할지 여부를 납세자가 선택하는 것이 아니라는 점, 합산대상이 부부가 아니라 가족인 점, 합산대상에 대해 동일한 가중치로 나누는 것이 아니고 법이 정하는 일정한 가중치에 따라 나눈다는 점에서 차이가 있다.

합산대상이 되는 가족의 소득금액을 합산한 뒤 법이 정한 가족 단위로 합산소득을 나눈 뒤 도출된 금액이 9,807유로 이하 일 경우에는 0%의 세율을 적용하고, 9,807유로 초과부터 27,086유로 이하는 14% 세율, 27,086유로 초과부터 72,617유로 이하는 30% 세율, 72,617유로 초과부터 153,783유로 이하는 41% 세율, 153,783유로 초과부터는 45%의 세율이 적용된다⁷⁵⁾.

이처럼 정상적인 세율에 따라 산출한 소득세 이외에 과세대상 소득이 250,001 유로부터 500,000유로까지는 3%, 500,000유로 초과분의 경우에는 4%(배우자가 있는 경우에는 그 배액이 기준금액임)의 경우에는 추가적인 소득세 부담을 져야 한다. 이는 일정한 고소득자에 대해 추가적인 소득세를 과세하기 위하여 신설된 것이다.

부동산 임대소득은 다른 소득유형과 동일하게 합산과세를 하며, 해당 사업연도의 다음 연도 3월 20일까지 납세자가 자발적으로 신고하고 납부하여야 한다. 소득세는 중간예납제도가 있어 직전연도 납부세액을 기준으로 하여 2월 15일 및 5월 15일에 각각 1/3씩 납부한다. 소득세 신고 후 추가적으로 납부할 세액이 있는 경우에는 해당 금액이 300유로 이하인 경우에는 9월 16일까지, 300유로 초과일 경우에는 9월 21일까지 납부하면 된다.⁷⁶⁾

프랑스의 경우 단순히 주택임대사업자로 등록한 것을 이유로 과세특례를 부여하는 제도는 없다. 주택임대로 인한 임대소득의 규모에 따라 소규모 임대소득자의 경우 그 규모를 초과하는 납세자에 비해 과세 상 다르게 취급하는 부분은 있다.⁷⁷⁾

영국은 원칙적으로 주택 임대활동 등 각종 거래에서 발생하는 제반 소득을 포괄하는 총소득을 기준으로 개인소득세를 부과한다. 영국의 과세대상 소득은 근로소득, 연금소득, 사업소득, 투자소득, 기타소득으로 구분한다.⁷⁸⁾ 주택임대로 인한 수익은 사업소득으로 과세한다. 납세자의 임대활동은 부동산 사업(property business)으로 분류된다. 영국 소득세법상 사업소득은 상거래(trade), 전문적 서비스 제공(profession) 등의 활동에서 발생한 소득을 통칭한다. ‘상거래’의 의미에 대해서는 소득세법에서 명확하게 정의하고 있지 않지만 일반적으로 각종 상행위 및 제조활동 등을 포함하고, 이와 성격이 유사한 거래들을 포괄하는 넓은 의미로 이해한다. ‘전문적 서비스 제공’은 전문지식 기술에 전적으로 기반한 업무 또는 전문지식을 바탕으로 한 노동을 독립적으로 수행하는 경우를 지칭하는 것이다.⁷⁹⁾

영국의 경우 주택임대를 하나의 사업으로 보아 과세범위는 다른 사업소득과 다르지 않다. 부동산의 종류나 개수와 관계없이 하나의 임대사업으로 이해하므로, 여러 개의 주택을 임대하는 경우 모든 주택의 임대수입을 통산하여 과세대상으로 한다.

임대소득의 주된 형태는 월세이며, 그 외에도 선납임대료, 보증금, premium 등 기타 형태의 임대소득에 대해 과세기준을 두고 있다. 월세(rent)의 경우 매월 지급되는 임대료가 과세대상이 되며, 선납임대료의 경우 수령시점이 아니라 주택 사용시점에 대응되는 기간의 과세소득으로 인식한다. 주택임대사업으로 인한 수익으로 과세하는 premium은 정기적으로 지급되는 월세(rent)와는 별도로 장기간의 임대차계약이 있을 시 초기에 일시적으로 지급되는 금원을 말한다. 임대기간이 50년 이상인 임대차계약에 수반되는 premium은 임대소득으로 과세하지 않는데, 그 이하의 임대기간의 경우에는 일정한 산식에 따른 금액을 임대소득으로 과세한다.⁸⁰⁾

임대활동과정에서 별도로 제공하는 서비스(예, 세탁서비스 등)에 대한 대가도 임대소득으로 과세한다. 이는 영국의 경우 임대소득이 사업소득의 일종으로 과세되기 때문에 가능한 이론구성이라고 할 수 있다.

임대소득 창출과 합리적으로 관련된 지출로서 자본적 지출이 아닌 한 폭넓게 필요경비로 인정하고 있다. 임대건물의 수선비(확장 등 개선비용은 제외), 대리인(agent) 관리비용, 법률 수수료, 보험료, 광고비, 전기·가스·수도 시설비, 기타 유지보수비용 등이 대표적으로 공제 가능한 필요경비에 해당한다. 그 외에도 임대용 주택 취득, 수선 등과 관련한 부채에 대한 이자비용도 특별한 제한 없이 필요경비로 공제가능하다.

다만, 해당 대출이 당해 주택임대소득과 전적으로(wholly and exclusive) 관련되어야 하므로 납세자 본인의 개인적 거주 목적이나 기타 생활비 충당을 위한 대출에 대한 이자의 경우에는 필요경비로 공제할 수 없다⁸¹⁾. 임대사업용 주택 등에 대한 자본적 지출과 감가상각비는 상당히 제한적인 범위 내에서만 필요경비로 공제할 수 있다.⁸²⁾

임대사업에서 발생한 손실은 다른 일반 사업소득과 통산하지 못하고 차기로 이월하여 공제하되, 역시 일반소득과의 통산은 불가하고 부동산임대소득과의 통산만 허용된다. 이월공제를 허용하는 기간은 특별히 제한이 없다.⁸³⁾

사업소득의 일종으로서의 주택임대소득에 대해서는 다른 소득과 동일하게 20%에서 45%까지의 3단계 세율이 적용된다. 2018/19년의 경우 과세표준이 34,000 파운드 미만인 경우에는 기본세율인 20%가 적용되고, 34,000∼150,000파운드까지는 40%, 그 이상에 대해서는 45%의 세율이 적용된다.

주택임대로 인한 소득도 다른 소득과 합산하여 과세를 하는 것은 다른 나라들과 동일하다. 영국의 경우 개인납세자들은 일반적으로 신고과세제도가 적용되므로 기본적으로 모든 납세자는 소득세 신고의무가 있다. 납세자들은 과세기간(매년 4월 6일부터 그 다음 해 4월 5일까지) 종료 후 서면신고는 6개월 이내, 온라인 신고의 경우 9개월 이내에 신고해야 한다. 다만, 납세자의 선택에 따라 신고에 의하여 확정이 되는 자가확정방식을 택하지 않을 수도 있는데, 이 경우 납세자는 과세기간 종료 후 9월 30일까지 납세신고서를 제출하고 과세당국은 그 신고서를 기초로 하여 소득세 납세액을 결정한다.⁸⁴⁾ 소득세 관련 내용이 복잡하지 않은 납세자의 경우에는 납세자의 소득세 신고 없이 과세행정청이 보유한 자료를 바탕으로 세액을 산정하여 통보하는 간편확정방식으로 과세한다.⁸⁵⁾

영국의 경우 개인 납세자가 자신의 유일한 주택 또는 주된 주거용 주택을 임대하고 받는 소득으로 연간 4,250파운드 이하의 금액은 과세하지 않고, 그 금액을 초과하는 경우에도 일반적인 과세방식을 취하지 않고, 그 초과분에 대해서만 과세하는 방식을 취할 수 있다. 이 경우 필요경비공제는 별도로 해주지 않는다.

하지만, 단순히 주택임대사업자로 등록하였다는 이유로 과세상 특례를 부여하는 것은 존재하지 않는 것으로 보인다.